相続税の算定に当たり、不動産価格を路線価ではなく、不動産鑑定士の鑑定額によって算定することが適法か？を判断した最高裁判決を紹介します。
最高裁令和4年4月19日判決
相続税の算定をするに当たり、相続財産を評価する必要があります。相続財産の評価について、相続税法は、時価で評価しろとだけ規定しています。
（評価の原則）第二十二条 この章で特別の定めのあるものを除くほか、相続、遺贈又は贈与により取得した財産の価額は、当該財産の取得の時における時価により、当該財産の価額から控除すべき債務の金額は、その時の現況による。
時価といっても、評価の仕方は様々です。そこで、国税庁の財産評価通達では、以下のように評価することになっています。
（2） 時価の意義
財産の価額は、時価によるものとし、時価とは、課税時期（相続、遺贈若しくは贈与により財産を取得した日若しくは相続税法の規定により相続、遺贈若しくは贈与により取得したものとみなされた財産のその取得の日又は地価税法第2条《定義》第4号に規定する課税時期をいう。以下同じ。）において、それぞれの財産の現況に応じ、不特定多数の当事者間で自由な取引が行われる場合に通常成立すると認められる価額をいい、その価額は、この通達の定めによって評価した価額による。
不動産の時価評価は、路線価で行うことになっています。
11 宅地の評価は、原則として、次に掲げる区分に従い、それぞれ次に掲げる方式によって行う。（昭41直資3－19改正）
（1） 市街地的形態を形成する地域にある宅地 路線価方式
一方で、財産評価通達には、こんな規定がさらっとあります。
6 この通達の定めによって評価することが著しく不適当と認められる財産の価額は、国税庁長官の指示を受けて評価する。
争点
路線価は、相続税の算定に用いる指標にすぎず、一般の不動産の取引価格とは相違しています。路線価は、取引価格の8割程度に設定されているので、実際には不動産の時価を下回ることがほとんどです。そのため、同じ金額を現金で保有するよりもマンションで保有している方が相続税が安くなるということで、相続税の節税目的でタワーマンションを購入するというケースがあります。本件もまさに、節税目的で不動産を購入したという事案でした。
不動産相続したけど、路線価は3億3000万くらいか。
そうすると，課税価格が2800万くらいで、基礎控除引いたら、相続税0じゃん！？
えっ、これ不動産の評価低くない？国税庁と相談しよう。
国税庁のOKもらったし、こっちで不動産の鑑定して、時価評価しようっと。
不動産鑑定したら、時価12億7000万くらいなんっスよ。そうすると、課税価格約8億9000万なんで、相続税約2億4000万払ってね！
いや、おかしやないか！？訴訟や！！
事案の概要
相続
被相続人は、平成24年6月17日に94歳で死亡し、上告人らほか2名がその財産を相続により取得した。
被相続人の相続財産には、本件甲不動並びに本件乙不動産が含まれていたところ、これらについては、被相続人の遺言に従って、上告人らのうちの1名が取得した。なお、同人は、平成25年3月7日付けで、本件乙不動産を代金5億1500万円で第三者に売却した。
不動産購入の経緯
被相続人は、平成21年1月30日付けで信託銀行から6億3000万円を借り入れた上、同日付けで本件甲不動産を代金8億3700万円で購入した。
被相続人は、平成21年12月21日付けで共同相続人らのうちの1名から4700万円を借り入れ、同月25日付けで信託銀行から3億7800万円を借り入れた上、同日付けで本件乙不動産を代金5億5000万円で購入した。
被相続人及び上告人らは、本件各不動産の購入及びその購入資金の借入れを、被相続人及びその経営していた会社の事業承継の過程の一つと位置付けつつも、本件購入・借入れが近い将来発生することが予想される被相続人からの相続において上告人らの相続税の負担を減じ又は免れさせるものであることを知り、かつ、これを期待して、あえて企画して実行した。
本件購入・借入れがなかったとすれば、本件相続に係る相続税の課税価格の合計額は6億円を超えるものであった。
更正処分等
上告人らは、本件相続につき、評価通達の定める方法により、本件甲不動産の価額を合計2億0004万1474円、本件乙不動産の価額を合計1億3366万4767円と評価した上、平成25年3月11日、札幌南税務署長に対し、本件各通達評価額を記載した相続税の申告書を提出した。上記申告書においては、課税価格の合計額は2826万1000円とされ、基礎控除の結果、相続税の総額は0円とされていた。
国税庁長官は、札幌国税局長からの上申を受け、平成28年3月10日付けで、同国税局長に対し、本件各不動産の価額につき、評価通達6により、評価通達の定める方法によらずに他の合理的な方法によって評価することとの指示をした。
札幌南税務署長は、上記指示により、平成28年4月27日付けで、上告人らに対し、不動産鑑定士が不動産鑑定評価基準により本件相続の開始時における本件各不動産の正常価格として算定した鑑定評価額に基づき、本件甲不動産の価額が合計7億5400万円、本件乙不動産の価額が合計5億1900万円であることを前提とする本件各更正処分（本件相続に係る課税価格の合計額を8億8874万9000円、相続税の総額を2億4049万8600円とするもの）及び本件各賦課決定処分をした。
原審の判断
本件各不動産の価額については、評価通達の定める方法により評価すると実質的な租税負担の公平を著しく害し不当な結果を招来すると認められるから、他の合理的な方法によって評価することが許されると判断した上で、本件各鑑定評価額は本件各不動産の客観的な交換価値としての時価であると認められるからこれを基礎とする本件各更正処分は適法であり、これを前提とする本件各賦課決定処分も適法であるとした。
最高裁の判断
相続税法22条は、相続等により取得した財産の価額を当該財産の取得の時における時価によるとするが、ここにいう時価とは当該財産の客観的な交換価値をいうものと解される。そして、評価通達は、上記の意味における時価の評価方法を定めたものであるが、上級行政機関が下級行政機関の職務権限の行使を指揮するために発した通達にすぎず、これが国民に対し直接の法的効力を有するというべき根拠は見当たらない。そうすると、相続税の課税価格に算入される財産の価額は、当該財産の取得の時における客観的な交換価値としての時価を上回らない限り、同条に違反するものではなく、このことは、当該価額が評価通達の定める方法により評価した価額を上回るか否かによって左右されないというべきである。
そうであるところ、本件各更正処分に係る課税価格に算入された本件各鑑定評価額は、本件各不動産の客観的な交換価値としての時価であると認められるというのであるから、これが本件各通達評価額を上回るからといって、相続税法22条に違反するものということはできない。
他方、租税法上の一般原則としての平等原則は、租税法の適用に関し、同様の状況にあるものは同様に取り扱われることを要求するものと解される。そして、評価通達は相続財産の価額の評価の一般的な方法を定めたものであり、課税庁がこれに従って画一的に評価を行っていることは公知の事実であるから、課税庁が、特定の者の相続財産の価額についてのみ評価通達の定める方法により評価した価額を上回る価額によるものとすることは、たとえ当該価額が客観的な交換価値としての時価を上回らないとしても、合理的な理由がない限り、上記の平等原則に違反するものとして違法というべきである。もっとも、上記に述べたところに照らせば、相続税の課税価格に算入される財産の価額について、評価通達の定める方法による画一的な評価を行うことが実質的な租税負担の公平に反するというべき事情がある場合には、合理的な理由があると認められるから、当該財産の価額を評価通達の定める方法により評価した価額を上回る価額によるものとすることが上記の平等原則に違反するものではないと解するのが相当である。
これを本件各不動産についてみると、本件各通達評価額と本件各鑑定評価額との間には大きなかい離があるということができるものの、このことをもって上記事情があるということはできない。
もっとも、本件購入・借入れが行われなければ本件相続に係る課税価格の合計額は6億円を超えるものであったにもかかわらず、これが行われたことにより、本件各不動産の価額を評価通達の定める方法により評価すると、課税価格の合計額は2826万1000円にとどまり、基礎控除の結果、相続税の総額が0円になるというのであるから、上告人らの相続税の負担は著しく軽減されることになるというべきである。そして、被相続人及び上告人らは、本件購入・借入れが近い将来発生することが予想される被相続人からの相続において上告人らの相続税の負担を減じ又は免れさせるものであることを知り、かつ、これを期待して、あえて本件購入・借入れを企画して実行したというのであるから、租税負担の軽減をも意図してこれを行ったものといえる。そうすると、本件各不動産の価額について評価通達の定める方法による画一的な評価を行うことは、本件購入・借入れのような行為をせず、又はすることのできない他の納税者と上告人らとの間に看過し難い不均衡を生じさせ、実質的な租税負担の公平に反するというべきであるから、上記事情があるものということができる。
したがって、本件各不動産の価額を評価通達の定める方法により評価した価額を上回る価額によるものとすることが上記の平等原則に違反するということはできない。
以上によれば、本件各更正処分において、札幌南税務署長が本件相続に係る相続税の課税価格に算入される本件各不動産の価額を本件各鑑定評価額に基づき評価したことは、適法というべきである。
判決のポイント
最後に、この判決のポイントをいくつか挙げておきます。
①通達は、国民に対して直接効力を及ぼさない。
これは、本件に限らずですが、通達は、あくまでも行政内部の仕事マニュアルみたいなものなのです。なので、国民に対しては、法的拘束力はありません。判決のポイントではありませんが、あまり知られていないかもしれないので、挙げておきます。
②相続税の課税価格に算入される財産の価額は、当該財産の取得の時における客観的な交換価値としての時価を上回らない限り、相続税法22条違反ではない。
財産評価通達の価格、つまり、路線価を上回っても問題ないと判断しています。
③課税庁が、特定の者の相続財産の価額についてのみ評価通達の定める方法により評価した価額を上回る価額によるものとすることは、たとえ当該価額が客観的な交換価値としての時価を上回らないとしても、合理的な理由がない限り、上記の平等原則に違反するものとして違法
とはいっても、相続税の算定で不動産価格は、路線価で算定するのが一般的で、みんなそうしてるので、特定の人だけ、路線価で算定しないのは、合理的理由がないとダメだと言っています。
④相続税の課税価格に算入される財産の価額について、評価通達の定める方法による画一的な評価を行うことが実質的な租税負担の公平に反するというべき事情がある場合には、合理的な理由があると認められる。
⑤本件各通達評価額と本件各鑑定評価額との間には大きなかい離があるということができるものの、このことをもって上記事情があるということはできない。
路線価で評価することが、実質的な税負担の公平性に反する事情があれば、合理的な理由はあるんだけれど、路線価と取引価格の価格差が大きいというだけではダメと言っています。ということで、最高裁は、マンション購入による相続税の節税を一律で否定したわけではありません。問題は、実質的な税負担の公平性に反する事情とは、どんな事情なのか？ということです。
最高裁が挙げた事情は、以下のものです。
①不動産を購入しなければ、課税価格は約6億円だったのに、不動産の購入により課税価格が約2800万円になり、結果、相続税が0円になってしまう。
②不動産の購入が近い将来発生するであろう相続において、相続税の負担を減じ又は免れさせるものであることを知り、かつ、これを期待して、あえて行ったものである。
♪Mr.Children「ランニングハイ」（アルバム：I ♥ U収録）
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